Többféleképpen csoportosíthatóak az adóellenőrzések kapcsán kivethető szankciókat, lehet reparatív, illetve represszív, valamint úgy is, hogy adómegállapítást eredményező, nem eredményező. Az ellenőrzési eljárás kapcsán kiszabott jogkövetkezmények szerint is végezhetünk csoportosítást.

A sorozat előző részét itt találja.

Releváns jogszabályok:
– az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.),
– az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Air.),
– az adóhatóság által foganatosítandó végrehajtási eljárásokról szóló 2017. évi CLIII. törvény,
– az adóigazgatási eljárás részletszabályairól szóló 465/2017. (XII. 28.) Korm. rendelet (a továbbiakban: Adóig. vhr.).

Reparatív jellegű szankciók azok, amelyeknek célja a jogsértés következtében keletkezett anyagi jellegű hiány helyreállítása, A represszív jellegű szankciók azok a bírságok és az intézkedések, amelyek célja a jogsértés megtorlása.

Az ellenőrzési eljárásban alkalmazott szankciók három nagy csoportba tartoznak:

- adómegállapítást nem eredményező adókötelezettség-szegésért járó mulasztási bírság és a mulasztási bírsággal összefüggő intézkedések;
- az ellenőrzési eljárás akadályozásáért járó eljárási bírság;
- valamint az adózó terhére tett adómegállapítás jogkövetkezményeként kiszabható adóbírság és késedelmi pótlék.

Az adóhatóság által alkalmazott szankció nagyságát meghatározza az adózók személye az ellenőrzés során feltárt hiba jellege, súlya, gyakorisága, a méltányos eljárásnál figyelembe vehető, az adózó javára szóló és terhére értékelhető körülmények összessége.

A mulasztási bírság és az eljárási bírság esetében a természetes személyek esetén kiszabható bírság összege alacsonyabb, mint a nem természetes személyeké. Az adóhatóság az adózó javára szóló és terhére értékelendő körülmények összességének értékelésével határozza meg az alkalmazandó szankció összegét, vagy mellőzi azt. A mulasztási bírság általános maximuma természetes személyek esetében 200 ezer forint, minden más adózó esetében 500 ezer forint. Az eljárási bírság maximuma természetes személy esetében 500 ezer forint, minden más adózó esetében 1 millió forint. Az eljárási bírság sajátossága, hogy annak van egy 10 ezer forintos minimum tétele, mivel annak felmerülésekor fogalmilag kizárt a bírság méltányosságból történő mellőzés.

A mulasztási bírság tényállásai között vannak olyanok, amelyeknek a büntetési tétele, a kiszabás elve vagy a büntetés meghatározásának módja eltér az általánostól, ugyanis 1 millió forintig terjedő mulasztási bírsággal sújtható az adózó a foglalkoztatott bejelentésére vonatkozó szabályok vagy a számla-, egyszerűsített számla-, nyugtakibocsátási kötelezettség megszegése miatt.

Az adóbírság általános mértéke a megállapított adóhiány vagy a jogosulatlan visszaigénylés 50 százaléka. Az adóhatóság méltányosságból ennél kisebb mértékkel is megállapíthatja és különös méltányosságból a kiszabását mellőzheti.

Az adóbírság meghatározott törvényi tényállás esetén a megállapított adóhiány 200 százaléka, és méltányosság a kiszabásakor nem alkalmazható. Szankciós bírságot alkalmaz az adóhatóság, ha az adóhiány a bevétel eltitkolásával, hamis bizonylatok, könyvek, nyilvántartások előállításával, felhasználásával, illetve a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze.

Késedelmi pótlékot a megállapított adókülönbözet után az adó eredeti esedékességétől kezdődően, a késedelmes napokra kell megfizetni. A több adónemet érintő adóellenőrzések esetén a késedelmi pótlék adónként külön-külön kerül felszámításra, a napi mértéke a jegybanki alapkamat 5 százalékponttal növelt mértékének háromszázhatvanötöd része.

Kérdésként merült fel, hogy az adóbírság alkalmazása szempontjából bevételnek csak az ellenérték fejében történő ügyletek bevétele minősül, vagy minden olyan bevétel, amelyet anyagi jogszabály annak minősít [mint pl. az Áfa tv. 11. § (1) bekezdése szerinti ingyenes termékátadás vagy pl. az Szja tv. 2. számú melléklet I./6. pontja, illetve a 10. számú melléklet I./6. pontja szerinti eset a beszerzett, költségként elszámolt termék, vásárolt szolgáltatás saját célra történő felhasználása].

Az Art. 215. § (4) bekezdése akként rendelkezik, hogy az adóbírság mértéke az adóhiány kétszáz százaléka, ha az adóhiány a bevétel eltitkolásával, hamis bizonylatok, könyvek, nyilvántartások előállításával, felhasználásával, illetve a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze.

A bevétel eltitkolás fogalmának értelmezése során a vonatkozó anyagi jogszabályok rendelkezéseiből, az ott definiált bevétel fogalomból kell kiindulni. Amennyiben az anyagi jogszabályok alapján valamely, ellenérték nélküli ügylet kapcsán adóztatandó bevételt kell elszámolni, akkor ezen esetekben – ellenérték hiányában – is alkalmazható az Art. 215. § (4) bekezdésében foglalt emelt százalékú adóbírság. Megjegyezzük, hogy a bevétel eltitkolás kihatása nemcsak a jövedelemadó típusú adókban jelentkezhet, hanem pl. általános forgalmi adóban is.

Az emelt mértékű bírság alkalmazásának feltétele, hogy a bevétel eltitkolás bizonyított legyen, azaz az adóhatóságnak kell bizonyítania, hogy az adózó erre irányuló magatartása tudatos (tevőleges) volt. Nem állapítható meg bevétel eltitkolás, ha az adózó nyilvántartásai és bevallásai nem egyeznek, azonban az adózó az adóhatóság részére átadja a rendelkezésre álló számlákat (bizonylatokat), amelyek alapján az ellenőrzés meg tudja állapítani az adózó adókötelezettségét. Nem minősül továbbá bevétel eltitkolásának az sem, ha az adózó a könyveiben elszámolja a bevételeit, az adókötelezettségeit nyilvántartásában kimutatja, ugyanakkor pl. az áfa bevallásaiban nem szerepelteti azokat.

Megbízható adózók

Ha az adózó a jogszabálysértés elkövetésének vagy jegyzőkönyvezésének időpontjában megbízható adózónak minősült, a kiszabható mulasztási bírság felső határa az egyébként kiszabható mulasztási bírság felső határának az 50 százaléka, a rögzített bírságösszeg vagy bírságmérték esetén a bírság mértéke az egyébként irányadó bírság 50 százaléka; a kiszabható adóbírság felső határa, ha az adózó az adóellenőrzés alá vont adómegállapítási időszak egészében vagy az adóellenőrzés megállapításairól szóló jegyzőkönyv keltének időpontjában megbízható adózónak minősült, kiszabható adóbírság 50 százaléka. (Art. 155. §)

Kockázatos adózók

Ha az adózó a jogszabálysértés elkövetésének vagy feltárásának, illetve az utólagos ellenőrzés megállapításairól szóló jegyzőkönyv keltének időpontjában kockázatos adózónak minősült, az adóbírság és a mulasztási bírság kiszabása nem mellőzhető, a kiszabható legkisebb bírság mértéke az egyébként kiszabható bírság felső határának 30 százaléka, rögzített bírságösszeg vagy bírságmérték esetén 130 százalék.

A kiszabható mulasztási bírság felső határa, ha az adózó a jogszabálysértés elkövetésének időpontjában vagy a mulasztás feltárásának (jegyzőkönyvezésének) időpontjában kockázatos adózónak minősült, az általános szabályok szerint kiszabható mulasztási bírság felső határának 150 százaléka (Art. 161. §).

A késedelmi pótlék megállapítása időpontjában kockázatosnak minősülő adózót terhelő, az adóellenőrzés során feltárt adókülönbözet után felszámított késedelmi pótlék mértéke minden naptári nap után az általános szabályok alapján számított késedelmi pótlék 150 százalékának háromszázhatvanötöd része.

Adóhatósági ellenőrzések fajtái

Az adóbírság mint jogkövetkezmény minden esetben adóhatósági ellenőrzéshez kapcsolódik, ugyanúgy, mint a mulasztási bírság, és a törvényben meghatározott szabálytalanság, elkövetési magatartás esetében állapítja meg az adóhatóság.

A 2018. január 1-jétől hatályba lépett adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Air.) jelentősen megváltoztatta az adóhatósági ellenőrzési rendszert, tekintettel arra, hogy korábban az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: régi Art.) 7 féle ellenőrzési típust különböztetett meg [régi Art. 87. § (1) bekezdés], a jelenleg hatályos Air. azonban már csak 2 fajta ellenőrzést határoz meg [Air. 89. § (1) bekezdés].

Az adóhatóság az ellenőrzés célját

a) ellenőrzéssel lezárt időszakot eredményező, az adó, költségvetési támogatás alapjának és összegének vizsgálatára irányuló adóellenőrzéssel,

b) egyéb adókötelezettségek teljesítésére irányuló, ellenőrzéssel lezárt időszakot nem keletkeztető jogkövetési vizsgálattal

valósítja meg.

Az adóhatóság e szerint adóellenőrzés vagy jogkövetési vizsgálat lefolytatására jogosult.

Adóbírság

Adóhiánynak minősül az adózó terhére megállapított adókülönbözet, önadózás esetén csak akkor, ha az adókülönbözetet az esedékesség időpontjáig nem fizették meg, illetve a költségvetési támogatást igénybe vették. Az eredeti esedékesség napján fennálló túlfizetést az adófizetési kötelezettség teljesítéseként csak akkor lehet figyelembe venni, ha a túlfizetés az ellenőrzés megkezdésének napján is fennáll, és nem kérték a kiutalását, átvezetését.

Nem minősül adóhiánynak a vagyonszerzési illeték alapjának utólagos adómegállapítással történő módosítása, továbbá kivetéses helyi adó esetén adatbejelentés, közhiteles nyilvántartás vagy az építésügyi hatóság e törvény szerinti adatszolgáltatása alapján kivetett adóhoz képest utólagos adómegállapítás keretében az adózó terhére megállapított adókülönbözet.

Ha az adóhatóság adóellenőrzés során megállapítja, hogy a termékimportot terhelő általános forgalmi adót az adózó az adólevonási jog keletkezését követően, de az előző adómegállapítási időszakra vonatkozó adóbevallásban szerepeltette előzetesen felszámított adóként, az adóbírság alapja az ellenőrzési időszak egészére megállapított általános forgalmiadó-hiány.

Az Art. 215. § (1) bekezdés szerint adóhiány esetén adóbírságot kell fizetni. Adóbírságot állapít meg az adóhatóság akkor is, ha az adózó jogosulatlanul nyújtotta be támogatási, adó-visszaigénylési, adó-visszatérítési kérelmét vagy igénylésre, támogatásra, visszatérítésre vonatkozó bevallását.

A törvény meghatározza azt a kört is, amely esetében a megállapított adóhiány mégsem képezi adóbírság alapját. Az Art. 215. § (2) bekezdése alapján nem állapítható meg adóbírság

– a természetes személy terhére az adóhiány olyan része után, amely a munkáltató vagy a kifizető valótlan adóigazolása miatt keletkezett; illetve

– az adó megfizetésére az adózó örököseként vagy az általa megajándékozottként kötelezett személy terhére az adózónál keletkezett adóhiány után.

Azt, hogy az adóbírság az adóhatóság által a hatósági eljárásban alkalmazható legsúlyosabb szankció, az is mutatja, hogy az adóbírság mértéke főszabály szerint az adóhiány, illetve a jogosulatlan igénylés 50 százaléka [Art. 215. § (3) bekezdés], de bizonyos esetekben az adóbírság mértéke az adóhiány, illetve jogosulatlan igénylés 200 százaléka, ha az adóhiány a bevétel eltitkolásával, hamis bizonylatok, könyvek, nyilvántartások előállításával, felhasználásával, illetve a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze [Art. 215. § (4) bekezdés].

Az adóbírság az adózót terheli, akinél az adóhiányt, jogosulatlan visszaigénylést megállapították.

A természetes személyek jövedelemadójának bevallása a munkáltató, illetve a kifizetők által kiállított igazolásokon alapul. Nem képez bírságalapot az adóhiánynak az a része, amely a valótlan munkáltatói, kifizetői igazolás miatt keletkezett. A kifizető, illetve a munkáltató, ha észleli, hogy a kiállított igazolása téves volt, köteles helyesbítő igazolást kiállítani. Adóbírság nem állapítható meg továbbá az adó fizetésére kötelezett személyek terhére sem, akiket ténylegesen csak az adótartozás megfizetésére lehet kötelezni, így például a megajándékozott és az örökösök terhére tehát nem lehet bírságot előírni.

A személyi jövedelemadó vonatkozásában az adóhiányt a természetes személy terhére, míg az adóbírságot és a késedelmi pótlékot a munkáltató (kifizető) terhére kell megállapítani, azonban a természetes személy számára kimentési lehetőséget ad jogszerűtlen magatartásának jogkövetkezményei viselése alól. A munkáltatót a hibás adómegállapításért felelősség nem terheli, ha az adóhiány a dolgozó helytelen nyilatkozatának, hiányos vagy valótlan igazolásainak a következménye.

Ugyanakkor szigorúbb rendelkezést tartalmaz arra az esetre, ha a munkáltató (kifizető) levonta a természetes személytől az adóelőleget, adót, illetve a járulékot, de az ezzel összefüggő bevallási és befizetési kötelezettségének nem tett eleget, mivel ebben az esetben a jogkövetkezményeken túl az adóhiányt is a munkáltató (kifizető) terhére kell az adóhatóságnak megállapítania. Ezen rendelkezés figyelembe veszi, hogy a természetes személy jellemzően kiszolgáltatott helyzetben van a foglalkoztatójával szemben, valamint azt, hogy a tőle már egyszer levont adó-, illetve járulék költségvetésbe történő megfizettetéséről van szó (Art. 218. §).

A feltételes adóbírság

Ha az adózó az utólagos adómegállapításról hozott elsőfokú határozat elleni fellebbezési jogáról lemond, és esedékességig a határozatban előírt adókülönbözetet megfizeti, mentesül a kiszabott adóbírság ötven százalékának megfizetése alól.

A feltételes adóbírság igénybevételének két feltétele van:

– az elsőfokú határozat elleni fellebbezési jogról való lemondás és

– a határozatban előírt adókülönbözet összegének a határozat véglegessé válásától számított 15 napon belül történő megfizetése.

A törvényi feltételek együttes fennállása esetén a kedvezményt az adóhatóság hivatalból érvényesíti, nincs szükség külön kérelem benyújtására.

A fellebbezésről való lemondás egy alakszerűséghez nem kötött egyoldalú nyilatkozat, amely nem vonható vissza. Ha valaki egyszer megtette ezt a nyilatkozatát, később a fellebbezésre nyitva álló határidőn belül sem támadhatta meg azt a döntést, amelyre vonatkozóan nyilatkozott. Ezt a jogát az adózó a fellebbezésre nyitva álló határidőben gyakorolhatja, előtte nem. A fellebbezésről való lemondás közlésének napjával, azaz, amikor arról az adóhatóság tudomást szerzett, az ügy véglegessé válik.

Forrás:ado.hu